- 목차 -

4) 분할차익

5) 자산수증이익과 채무면제이익 중 이월결손금의 보전에 충당된 금액

2. 손금 불산입 항목

1) 주식할인 발행차금 : 주식을 액면에 미달하는 가액으로 발행하는 경우

I. 서론

일반적으로 ‘익금’이란 당해법인의 순자산을 증가시키는 거래로 인하여 발생하는 수익의 금액을 말한다. 다만, 자본 또는 출자의 납입 및 익금불산입항목은 제외한다. 법인세법 시행령은 이러한 수익의 범위를 규정하고 있는데 대표적인 수익을 예시한 것에 불과하며, 여기에 열거되지 않은 것이라도 모든 순자산증가액은 원칙적으로 익금에 해당한다.

그리고 ‘손금’이란 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액을 말한다. 다만, 자본 또는 지분의 환급, 잉여금의 처분 및 손금불산입항목은 제외한다. 이러한 ‘손비’는 법인세법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서, 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

이러한 요건은 수익의 경우에 순자산증가액이면 아무런 추가적인 요건도 필요로 하지 않고 익금에 해당하는 것과 대조적이다. 법인세법 시행령은 이러한 손비의 범위를 구체적으로 규정하고 있는데 여기에 열거되지 않은 것이라도 업무와 관련하여 초래된 모든 순자산감소액은 원칙적으로 손금에 해당한다.

이러한 익금과 손금, 이에 따른 익금불산입과 손금불산입에 대해 알아보고 자본거래로 인해 발생하는 순자산의 증가를 왜 익금이나 손금으로 보지 않는지를 자본주의론 관점에서 살펴보도록 한다.

1) 주식발행액면초과액

액면 이상의 주식을 발행한 경우 그 액면을 초과하는 금액을 말한다. 이러한 주식발행초과액은 비록 법정자본금은 아니지만 실질적으로 자본금의 일부이다. 따라서 기업회계에서는 이것을 자본잉여금으로 계상하며, 법인세법에서도 이것을 익금으로 보지 않는다.

이처럼 주식발행액면초과액은 주식의 발행가액이 액면가액을 초과하는 경우 당해주식의 시가가 액면가액 이상이고 발행가액 이하에 해당하는 경우에는 상법의 규정에 불구하고 시가에서 액면가액을 차감한 금액만을 주식발행액면초과액으로 한다. 따라서 주식의 발행가액에서 시가를 차감한 금액은 채무면제이익이므로 익금에 산입한다.

2) 감자차익

이것은 자본감소의 경우에 그 감소액이 주식소각, 주금의 반환에 소요된 금액과 결손보전에 충당된 금액을 초과하는 경우 그 초과금액을 말한다. 감자차익은 자본금 감소액 - 주식소각 등에 소요된 금액 - 결손금 보전에 충당된 금액이다. 이러한 감자차익은 자본감소 후에도 주주에게 반환되지 않고 불입자본으로 남아 있는 부분이므로 근본적으로 주주의 불입에 기인하는 것으로서 그 성격은 사실상 주식발행액면초과액과 같아서 법인세법도 이것을 익금으로 보지 않고 있다.

3) 합병차익

합병차익이란 합병의 경우에 합병법인이 피합병법인으로부터 승계한 순자산가액이 피 합병법인의 주주 등에게 지급한 합병대가를 초과하는 경우 그 초과액을 말하며, 합병평가차익은 제외한다. 합병차익은 승계한 순자산가액 – 합병대가이다. 참고로 합병대가는 합병교부금 + 합병교부주식가액(액면가액)이다.

합병평가차익은 상법의 규정에 의한 합병차익을 초과할 수 없고 합병차익의 구성요소를 계산함에 있어서 교부주식가액을 시가로 평가하여 청산소득금액을 계산한 경우에는 피합병법인의 청산소득금액을 피합병법인의 장부가액과 피합병법인의 이익잉여금 상당액에 각각 가산한다. 합병평가차익 중 토지․건축물의 평가증으로 인하여 생기는 합병평가차익에 대하여는 과세이연이 허용되며 합병법인이 피합병법인의 이익준비금 기타 법정준비금을 승계한 경우에도 그 승계가 없는 것으로 보아 위 합병차익의 구성요소를 계산하고 피합병법인의 자본잉여금상당액은 법인세가 과세되지 않은 부분부터 먼저 승계된 것으로 본다.

합병차익을 계산할 때에는 상법의 규정에 의해 합병교부주식을 액면가액으로 평가한다. 그러나 뒤에 서술되는 의제배당금액과 청산소득금액계산에 있어서는 요건의 충족여부에 따라 합병교부주식을 액면가액 또는 시가로 평가한다는데 주의하여야 한다.

4) 분할차익

분할차익이란 분할의 경우에 분할신설법인이 분할법인으로부터 승계한 순자산 가액이 분할법인의 주주 등에게 지급한 분할대가를 초과하는 경우 그 초과액을 말하며, 분할평가차익은 제외한다. 분할차익은 승계한 순자산가액 – 분할대가이다. 참고로 분할대가는 분할교부금 + 분할교부주식가액(액면가액)이다.

5) 자산수증이익과 채무면제이익 중 이월결손금의 보전에 충당된 금액 자산수증이익과 채무면제이익 중 이월결손금의 보전에 충당된 금액은 익금으로 보지 않는다. 여기서 ‘이월결손금’이란 세무회계상 결손금으로서 그 후의 각 사업연도의 과세표준계산에 있어서 공제되지 않은 금액을 말하며, 그 발생시점에는 제한이 없다. 이처럼 자산수증이익․채무면제이익으로 충당된 이월결손금은 각 사업연도의 과세표준계산에 있어서 공제된 것으로 본다.

결국 세무상 이월결손금은 과세표준 계산상 공제되거나 또는 자산수증이익․채무면제이익에 의해 보전됨으로써 소멸하는 것이다. 이에 반하여 5년의 공제시한이 경과되었다는 사실은 세무상 이월결손금의 소멸사유가 되지 않는다. 공제시한이 경과된 이월결손금은 자산수증익, 채무면제익에 의해 보전되거나 또는 회사자체가 소멸함으로써 비로소 소멸한다.

- 이월결손금의 보전에 충당하는 방법

자산수증이익과 채무면제이익을 기업회계기준에 따라 특별이익으로 계상한 법인이 자본금과 적립금조정명세서에 그 금액을 이월결손금의 보전에 충당한다는 뜻을 표시하고 세무조정으로 익금 불산입한 경우를 포함한다.

- 법원 등이 확인한 결손금의 보전에 충당된 경우

법인세 과세표준 신고에 포함되지 않은 결손금이라 하더라도 법원 등이 확인한 결손금 중 세무회계상 결손금에 해당하는 다음의 것은 특별히 위의 ‘이월결손금’에 포함한다. 즉 이러한 결손금의 보전에 충당된 자산수증이익과 채무면제이익에 대해서도 익금불산입의 혜택을 부여하는 것이다. 회사정리법에 의한 정리계획인가의 결정을 받은 법인의 결손금으로서 법원이 확인한 것, 화의법에 의한 화의인가의 결정을 받은 법인의 결손금으로서 법원이 확인한 것, 기업구조조정촉진법에 의한 경영정상화계획에 의하여 채권금융기관의 협의회로부터 의결을 받은 법인의 결손금이다.

2. 손금 불산입 항목

기업회계에서 손비로 인정되는 일정한 손비는 순자산 감소액임에도 불구하고 세무회계에서는 손금으로 인정되지 않는데, 그 중 자본거래 등으로 인한 손비의 손금불산입항목에는 다음과 같은 것들이 있다. 1) 주식할인 발행차금 : 주식을 액면에 미달하는 가액으로 발행하는 경우

2) 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액

잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액은 손금으로 인정하지 않는다. 다만, 성과배분상여금 등은 잉여금처분에 의하여 지급하는 경우에도 손금산입할 수 있다. 잉여금의 처분은 확정된 소득의 분배이기 때문에 손금에 산입하지 않는 것이다.

3) 건설이자의 배당금

배당은 이익을 원천으로 하여야 하지만, 상법은 사업의 성질상 막대한 시설투자와 건설에 장기간이 소요되는 철도 또는 항만 등의 사업을 위하여 그 개업 전에 일정한 이자를 주주에게 배당할 수 있음을 규정하고 있는 바, 이를 건설이자 배당이라 한다. 건설이자 배당은 출자 일부의 반환 또는 선급배당 성격의 것이므로 손금 산입할 수 없다. 기업회계기준은 건설이자배당을 B/S상 자본조정계정으로 계상하고 개업 후 연 6% 이상의 이익을 배당하는 경우에는 그 6%를 초과한 금액과 동액 이상을 상각하도록 규정하고 있다.

III. 결론

익금 불산입 항목에는 주식발행액면초과액이 있으며 이는 액면 이상의 주식을 발행한 경우 그 액면을 초과하는 금액을 말한다. 이러한 주식발행초과액은 실질적으로 자본금의 일부이이므로 기업회계에서는 이것을 자본잉여금으로 계상하며, 법인세법에서도 이것을 익금으로 보지 않는다. 또한 감자차익은 자본감소 후에도 주주에게 반환되지 않고 불입자본으로 남아 있는 부분이므로 근본적으로 주주의 불입에 기인하는 것으로서 그 성격은 사실상 주식발행액면초과액과 같아서 법인세법도 이것을 익금으로 보지 않고 있다.

그리고 자산수증이익과 채무면제이익 중 이월결손금의 보전에 충당된 금액은 익금으로 보지 않는다. 결손보전에 충당된 자산수증익 등을 익금불산입하는 이유는 본래 당해 사업연도 개시일 전 5년 이내에 개시한 사업연도에서 발생한 이월결손금은 과세표준계산상 공제된다. 따라서 이것을 자산수증이익 등에 의해 보전하더라도 자산수증이익 등의 익금불산입은 공제 가능한 이월결손금의 소멸로 말미암아 아무런 혜택이 되지 않는다.

그러나 이미 공제시한이 경과된 이월결손금을 자산수증이익 등에 의해 보전하게 되면 자산수증이익 등의 익금불산입은 유리한 결과가 된다. 이렇게 한 이유는 결손보전을 촉진함으로써 자본충실을 기하는 효과가 있다.

기업회계에서 손비로 인정되는 일정한 손비는 순자산 감소액임에도 불구하고 세무회계에서는 손금으로 인정되지 않는데, 그 중 자본거래 등으로 인한 손비의 손금 불산입 항목에는 주식할인 발행차금 중에서 주식을 액면에 미달하는 가액으로 발행하는 경우, 잉여금의 처분을 손비로 계상한 금액, 미달하는 금액과 신주발행비의 합계액인 건설이자의 배당금을 말한다.

- 위키백과

https://ko.wikipedia.org/wiki/%EC%9D%B5%EA%B8%88#.EC.9D.B5.EA.B8.88.EB.B6.88.EC.82.B0.EC.9E.85.28.E7.9B.8A.E9.87.91.E4.B8.8D.E7.AE.97.E5.85.A5.29_.ED.95.AD.EB.AA.A9) - 글로벌 세계대백과사전 - 알기쉬운 재무관리. 감형규 저. 유원북스. 2016